ABREVIATURAS
INTRODUCCION
TITULO I
PERSONAS MORALES
CAPITULO I. ASPECTOS GENERALES
Sujetos al pago del impuesto
Definición de conceptos
Determinación de factores de ajuste y de actualización
CAPITULO II. DETERMINACION DEL IMPUESTO DEL EJERCICIO
Resultado fiscal
Pérdidas fiscales
Impuesto anual
CAPITULO III. DETERMINACION DE LOS PAGOS PROVISIONALES
Generalidades
Actualización de las pérdidas fiscales en los pagos provisionales
Otros aspectos
Liquidación de sociedades
Fusión de sociedades
Escisión de sociedades
Fideicomisos
Ejercicio en el que no se presentan pagos provisionales
Disminución de los pagos provisionales
CAPITULO IV. DETERMINACION DE LA PTU
Generalidades
CAPITULO V. DETERMINACION DE LA PARTE DEDUCIBLE EN EL ISR CORRESPONDIENTE A LOS PAGOS A TRABAJADORES QUE SE ENCUENTREN EXENTOS DE ESTE IMPUESTO
Generalidades
CAPITULO VI. DEDUCCION DE INVERSIONES
Generalidades
Aplicación de porcientos menores a los autorizados
Deducción de inversiones que se enajenan o dejan de ser útiles
Porcientos máximos de deducción autorizados
Pérdidas por caso fortuito o fuerza mayor
Otros aspectos
CAPITULO VII. DEDUCCION INMEDIATA DE INVERSIONES
Generalidades
Porcientos de deducción inmediata
Bienes por los que no se podrá ejercer la opción
Ganancia por enajenación de bienes deducidos de manera inmediata
Bienes deducidos de manera inmediata que se enajenan, se pierden o dejan de ser útiles
CAPITULO VIII. AJUSTE ANUAL POR INFLACION
Generalidades
Concepto de créditos
Concepto de deudas
Cancelación de operaciones
CAPITULO IX. COSTO DE LO VENDIDO
Generalidades
Elementos que conforman el costo de ventas fiscal
Métodos para la valuación de inventarios
Modificaciones al valor de los inventarios (pérdidas)
Contratos de arrendamiento financiero
CAPITULO X. ISR POR PAGO DE DIVIDENDOS
Generalidades
CAPITULO XI. PERDIDAS O UTILIDADES CAMBIARIAS
Acumulación y deducción en el ISR de pérdidas o ganancias cambiarias
CAPITULO XII. ISR POR PAGO DE SALARIOS A TRABAJADORES
Cálculo del impuesto mensual
Cálculo del impuesto anual
CAPITULO XIII. CUENTA DE UTILIDAD FISCAL NETA
Generalidades
Ufin del ejercicio
Ufin negativa
Otros aspectos
Saldo inicial de la Cufin al 31 de diciembre de 2013
CAPITULO XIV. CUENTA DE CAPITAL DE APORTACION
Generalidades
CAPITULO XV. REDUCCIONES DE CAPITAL Y LIQUIDACION DE PERSONAS MORALES
Determinación de la utilidad distribuida gravable
Determinación de la utilidad distribuida adicional
Otros aspectos
CAPITULO XVI. SOCIEDADES COOPERATIVAS DE PRODUCCION
Generalidades
CAPITULO XVII. REGIMEN DE FLUJO DE EFECTIVO PARA PERSONAS MORALES
Quiénes pueden optar por aplicar el régimen de flujo de efectivo
Presentación de aviso para ejercer esta opción
Personas morales que inicien actividades
Personas morales que no podrán optar por aplicar el régimen de flujo de efectivo
Ingresos acumulables
Momento en que se acumulan los ingresos
Deducciones autorizadas
Momento en que deben efectuarse las deducciones
Deducción de compras netas efectivamente pagadas
Tratamiento fiscal de los inventarios que se tenían al 31 de diciembre de 2016
Deducción de inversiones en varios ejercicios
Deducción inmediata de inversiones en bienes nuevos de activo fijo
Exceptuadas de calcular el ajuste anual por inflación al cierre del ejercicio
Pérdidas fiscales
Pagos provisionales
Mecánica para calcular los pagos provisionales sin aplicar coeficiente de utilidad
Mecánica para calcular los pagos provisionales aplicando coeficiente de utilidad
Formato para presentar los pagos provisionales
Impuesto del ejercicio
Personas morales que dejan de aplicar el régimen de flujo de efectivo
Determinación de la PTU de personas morales que optaron por aplicar el régimen de flujo de efectivo
CAPITULO XVIII. COORDINADOS
Concepto de coordinados
Utilidad gravable o pérdida fiscal
Impuesto del ejercicio
Pagos provisionales
CAPITULO XIX. REGIMEN DE ACTIVIDADES AGRICOLAS, GANADERAS, SILVICOLAS Y PESQUERAS
Obligados a tributar en este régimen
Utilidad gravable o pérdida fiscal
Impuesto del ejercicio
Pagos provisionales
ISR por pago de dividendos efectuados por las personas morales dedicadas exclusivamente a realizar actividades agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas (cuando no proceden de la Cufin)
CAPITULO XX. COSTO PROMEDIO DE ACCIONES
Generalidades
Mecánica general para calcular la ganancia en enajenación de acciones
Mecánica opcional para calcular la ganancia en enajenación de acciones cuyo periodo de tenencia es de 12 meses o inferior
CAPITULO XXI. REGIMEN OPCIONAL PARA GRUPOS DE SOCIEDADES
Introducción
Régimen opcional para grupos de sociedades
Conclusiones
TITULO II
PERSONAS FISICAS
CAPITULO I. SALARIOS
Ingresos gravables
Ingresos exentos
Cálculo del impuesto mensual
Cálculo del impuesto anual
Ingresos en servicios por automóviles asignados a funcionarios públicos
Mecánica para determinar el ISR a retener a las personas que obtienen ingresos asimilables a salarios
Mecánica para determinar la retención del ISR por pagos de primas de antigüedad, retiro e indemnizaciones
Mecánica para determinar el ISR sobre ingresos en servicios
Opción de retener el ISR por pagos de aguinaldo, PTU, primas dominicales y vacacionales
CAPITULO II. ACTIVIDADES EMPRESARIALES Y SERVICIOS PROFESIONALES
Obligados a tributar en este régimen
Deducción de inversiones
Determinación de los pagos provisionales
Determinación del impuesto anual
Pérdidas fiscales
Determinación de la base de la PTU
CAPITULO III. REGIMEN DE INCORPORACION FISCAL
Quiénes pueden tributar en este régimen
Contribuyentes que inicien actividades
Determinación del impuesto
Participación de los trabajadores en las utilidades
CAPITULO IV. ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES
Aspectos generales
Deducción opcional sin comprobación (“deducción ciega”)
Determinación de los pagos provisionales
CAPITULO V. ENAJENACION DE BIENES
Concepto de enajenación
Enajenación de bienes inmuebles
Pagos provisionales estatales
Cálculo del impuesto anual
Disminución de pérdidas
Enajenación de bienes muebles
CAPITULO VI. ADQUISICION DE BIENES
Ingresos gravables
Determinación de los pagos provisionales
CAPITULO VII. INGRESOS POR INTERESES
Concepto de intereses
Intereses exentos
Intereses a los que no les será aplicable la exención en el ISR
Concepto de interés real
Deducción de pérdidas
Retención y entero del impuesto
CAPITULO VIII. PREMIOS
Pagos provisionales y definitivos de las personas físicas que perciben ingresos por la obtención de premios
Periodicidad de pago
Ingresos gravables
Ingresos exentos
Tasas de impuesto
Mecánica para determinar las retenciones del ISR (pagos provisionales y definitivos)
CAPITULO IX. DIVIDENDOS
CAPITULO X. DE LOS DEMAS INGRESOS DE LAS PERSONAS FISICAS
Ingresos gravables
Pagos provisionales por intereses y ganancia cambiaria
Pagos provisionales por ingresos distintos de intereses
CAPITULO XI. IMPUESTO ANUAL DE LAS PERSONAS FISICAS
Obligación de pago del impuesto anual
Cálculo del impuesto anual
|
CFF |
Código Fiscal de la Federación |
|
CNPTUE |
Comisión Nacional de la Participación de los Trabajadores en las Utilidades de las Empresas |
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CPEUM |
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos |
|
Cufin |
Cuenta de utilidad fiscal neta |
|
DOF |
Diario Oficial de la Federación |
|
DTLISR14 |
Disposiciones transitorias de la Ley del Impuesto sobre la Renta para 2014 |
|
DTLISR16 |
Disposiciones transitorias de la Ley del Impuesto sobre la Renta para 2016 |
|
DVTLISR16 |
Disposiciones de vigencia temporal de la Ley del Impuesto sobre la Renta para 2016 |
|
IEPS |
Impuesto Especial sobre Producción y Servicios |
|
IMSS |
Instituto Mexicano del Seguro Social |
|
INAH |
Instituto Nacional de Antropología e Historia |
|
INBA |
Instituto Nacional de Bellas Artes |
|
Infonavit |
Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores |
|
INPC |
Indice Nacional de Precios al Consumidor |
|
ISR |
Impuesto sobre la Renta |
|
IVA |
Impuesto al Valor Agregado |
|
LACP |
Ley de Ahorro y Crédito Popular |
|
LFT |
Ley Federal del Trabajo |
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LGSM |
Ley General de Sociedades Mercantiles |
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LIEPS |
Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios |
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LIF2017 |
Ley de Ingresos de la Federación para el Ejercicio Fiscal de 2017 |
|
LISR |
Ley del Impuesto sobre la Renta |
|
LISSSTE |
Ley del Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado |
|
LIVA |
Ley del Impuesto al Valor Agregado |
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LSS |
Ley del Seguro Social |
|
PENSIONISSSTE |
Fondo Nacional de Pensiones de los Trabajadores al Servicio del Estado |
|
PEPS |
Primeras entradas primeras salidas |
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PTU |
Participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas |
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RCFF |
Reglamento del Código Fiscal de la Federación |
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RFC |
Registro Federal de Contribuyentes |
|
RISR |
Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta |
|
SAR |
Sistema de Ahorro para el Retiro |
|
SAT |
Servicio de Administración Tributaria |
|
SCJN |
Suprema Corte de Justicia de la Nación |
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SEMARNAT |
Secretaría de Medio Ambiente y Recursos Naturales |
|
SHCP |
Secretaría de Hacienda y Crédito Público |
|
Ufin |
Utilidad fiscal neta |
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UMA |
Unidad de Medida y Actualización |
La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos establece que todos los ciudadanos estamos obligados a contribuir al gasto público, tanto de la Federación como de los estados y de los municipios, de la manera equitativa y proporcional que establecen las leyes.
Uno de los impuestos más importantes con el cual los ciudadanos debemos contribuir al gasto público, lo constituye el impuesto sobre la renta (ISR), debido a que el objeto del mismo son los ingresos obtenidos por las personas físicas y las morales en los casos siguientes:
1. Las residentes en México, respecto de todos sus ingresos cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.
2. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.
3. Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente en el país o, cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles a éste.
Por ello, el objetivo de esta obra es presentar a los lectores un importante análisis del ISR; el estudio se presenta a través de un marco teórico de cada tema y la resolución de diversos casos prácticos relacionados con tal impuesto, con el fin de que se tenga una mayor comprensión de los lineamientos establecidos en dicha disposición.
Asimismo, está dirigida principalmente a las personas encargadas del cumplimiento de las obligaciones fiscales de las personas físicas y morales, así como a los profesionales del área fiscal, a los estudiantes de legislación fiscal, a los contribuyentes y, en general, a todas las personas interesadas en el tema.
Nota importante por considerar:
De acuerdo con el artículo tercero transitorio del “Decreto por el que se declara reformadas y adicionadas diversas disposiciones de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en materia de desindexación del salario mínimo”, publicado en el DOF el 27/I/2016, a la fecha de entrada en vigor de este decreto (al día siguiente de su publicación en el DOF), todas las menciones al salario mínimo como unidad de cuenta, índice, base, medida o referencia para determinar la cuantía de obligaciones y supuestos previstos en las leyes federales, así como en cualquier disposición jurídica que emane de éstas, se entenderán referidas a la UMA, la cual será equivalente al valor que tenga el salario mínimo general vigente diario en todo el país a la fecha de entrada en vigor del decreto de referencia.
Sin perjuicio de lo anterior, el artículo cuarto transitorio del decreto en comento indica que el Congreso de la Unión deberá realizar las adecuaciones que correspondan en las leyes y ordenamientos de su competencia en un plazo máximo de un año contado a partir de la entrada en vigor del decreto en cita, con el objetivo de eliminar las referencias al salario mínimo como unidad de cuenta, índice, base, medida o referencia y sustituirlas por las relativas a la UMA.
Por otra parte, el 30 de diciembre de 2016 se publicó en el DOF el “Decreto por el que se expide la Ley para Determinar el Valor de la Unidad de Medida y Actualización”. La citada ley entró en vigor el 31 de diciembre de 2016 y tiene por objetivo establecer el método de cálculo que debe aplicar el Instituto Nacional de Estadística y Geografía (INEGI) para determinar el valor actualizado de la UMA.
Las obligaciones y supuestos denominados en UMA se considerarán de monto determinado y se solventarán entregando su equivalente en moneda nacional. Al efecto, deberá multiplicarse el monto de la obligación o supuesto, expresado en las citadas unidades, por el valor de dicha unidad a la fecha correspondiente.
El valor actualizado de la UMA se calculará y determinará anualmente por el INEGI. Asimismo publicará en el DOF dentro de los primeros 10 días del mes de enero de cada año los valores de la UMA diario, mensual y anual en moneda nacional, mismos que entrarán en vigor el 1o. de febrero del año correspondiente.
El valor de la UMA se actualizará conforme al procedimiento establecido en el artículo 4o. de la Ley para Determinar el Valor de la UMA.
Por último, en el DOF del 10 de enero de 2017 se dio a conocer el valor de la UMA vigente a partir del 1o. de febrero de 2017, como sigue:
- Valor diario $75.49
- Valor mensual $2,294.90
- Valor anual $27,538.80
De acuerdo con el artículo 1o. de la LISR, las personas morales están obligadas al pago del impuesto en los casos siguientes:
1. Las residentes en México, respecto de todos sus ingresos cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.
2. Las residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.
3. Las residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles a éste.
El artículo 7o. de la LISR establece diversos conceptos que se deben considerar para efectos de dicha Ley, a saber:
1. Concepto de persona moral
Cuando en dicha Ley se haga mención a persona moral, se entienden comprendidas, entre otras, las sociedades mercantiles, los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades empresariales, las instituciones de crédito, las sociedades y asociaciones civiles y la asociación en participación cuando a través de ella se realicen actividades empresariales en México.
2. Concepto de acciones y accionistas
En los casos en los que se haga referencia a acciones, se entenderán incluidos los certificados de aportación patrimonial emitidos por las sociedades nacionales de crédito, las partes sociales, las participaciones en asociaciones civiles y los certificados de participación ordinarios emitidos con base en fideicomisos sobre acciones que sean autorizados conforme a la legislación aplicable en materia de inversión extranjera; asimismo, cuando se haga referencia a accionistas, quedarán comprendidos los titulares de los certificados a que se refiere este párrafo, de las partes sociales y de las participaciones señaladas. Tratándose de sociedades cuyo capital esté representado por partes sociales, cuando en la LISR se haga referencia al costo comprobado de adquisición de acciones, se deberá considerar la parte alícuota que representen las partes sociales en el capital social de la sociedad de que se trate.
3. Concepto de sistema financiero
El sistema financiero, para los efectos de la LISR, se compone por el Banco de México, las instituciones de crédito, de seguros y de fianzas, sociedades controladoras de grupos financieros, almacenes generales de depósito, administradoras de fondos para el retiro, arrendadoras financieras, uniones de crédito, sociedades financieras populares, fondos de inversión de renta variable, fondos de inversión en instrumentos de deuda, empresas de factoraje financiero, casas de bolsa y casas de cambio, que sean residentes en México o en el extranjero. Asimismo, se considerarán integrantes del sistema financiero a las sociedades financieras de objeto múltiple a las que se refiere la Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares del Crédito que tengan cuentas y documentos por cobrar derivados de las actividades que deben constituir su objeto social principal, conforme a lo dispuesto en dicha Ley, que representen al menos el 70% de sus activos totales, o bien, que tengan ingresos derivados de dichas actividades y de la enajenación o administración de los créditos otorgados por ellas, que representen al menos el 70% de sus ingresos totales. Para los efectos de la determinación del porcentaje del 70%, no se considerarán los activos o ingresos que deriven de la enajenación a crédito de bienes o servicios de las propias sociedades, de las enajenaciones que se efectúen con cargo a tarjetas de crédito o financiamientos otorgados por terceros.
Tratándose de sociedades de objeto múltiple de nueva creación, el SAT, mediante resolución particular en la que se considere el programa de cumplimiento que al efecto presente el contribuyente, podrá establecer para los tres primeros ejercicios de dichas sociedades, un porcentaje menor al antes señalado, para ser consideradas como integrantes del sistema financiero.
4. Concepto de previsión social
Para los efectos de la LISR, se considera previsión social, las erogaciones efectuadas que tengan por objeto satisfacer contingencias o necesidades presentes o futuras, así como el otorgar beneficios a favor de los trabajadores o de los socios o miembros de las sociedades cooperativas, tendientes a su superación física, social, económica o cultural, que les permitan el mejoramiento en su calidad de vida y en la de su familia. En ningún caso se considerará previsión social a las erogaciones efectuadas a favor de personas que no tengan el carácter de trabajadores o de socios o miembros de sociedades cooperativas.
En términos del artículo 6o. de la LISR, cuando en la misma Ley se prevenga el ajuste o la actualización de los valores de bienes o de operaciones, que por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios en el país han variado, se estará a lo siguiente:
1. Para calcular la modificación en el valor de los bienes o de las operaciones, en un periodo, se utilizará el factor de ajuste que corresponda conforme a lo siguiente:
a) Cuando el periodo sea de un mes, se utilizará el factor de ajuste mensual que se obtendrá como se indica a continuación:
b) Cuando el periodo sea mayor de un mes, se utilizará el factor de ajuste que se obtendrá como se indica a continuación:
2. Para determinar el valor de un bien o de una operación al término de un periodo, se utilizará el factor de actualización que se obtendrá de la manera siguiente:
1. Determinación del factor de ajuste de febrero de 2017.
2. Determinación del factor de ajuste de periodos mayores de un mes, entre enero y junio de 2017.
3. Determinación del factor de actualización para el periodo comprendido entre enero y junio de 2017.
CASO 1
PLANTEAMIENTO
Determinación del factor de ajuste de febrero de 2017.
DATOS
DESARROLLO
1o. Determinación del factor de ajuste de febrero de 2017.
COMENTARIOS
El factor resultante equivale a la inflación del mes calculado, sin embargo, es importante señalar que el factor de ajuste mensual no es aplicable en ningún procedimiento o cálculos de los establecidos en la LISR.
REFERENCIA
Artículo 6o.
CASO 2
PLANTEAMIENTO
Determinación del factor de ajuste de periodos mayores de un mes, entre enero y junio de 2017.
DATOS
DESARROLLO
1o. Determinación del factor de ajuste de periodos mayores de un mes, entre enero y junio de 2017.
COMENTARIOS
El factor resultante equivale a la inflación del periodo calculado, y servirá, por ejemplo, para la determinación del factor de ajuste anual, el cual, a su vez, sirve para obtener el ajuste anual por inflación acumulable y deducible.
REFERENCIA
Artículo 6o.
CASO 3
PLANTEAMIENTO
Determinación del factor de actualización para el periodo comprendido entre enero y junio de 2017.
DATOS
DESARROLLO
1o. Determinación del factor de actualización para el periodo comprendido entre enero y junio de 2017.
COMENTARIOS
El factor resultante equivale a la cantidad por la que hay que multiplicar una operación o un bien para actualizarlo, por efecto de la inflación a una fecha determinada; por ello, este factor se utiliza para actualizar, entre otros, el monto original de la inversión de los bienes, depreciaciones, aportaciones de capital y pérdidas fiscales.
REFERENCIA
Artículo 6o.
El artículo 9o. de la LISR indica que las personas morales deberán pagar el impuesto del ejercicio aplicando al resultado fiscal la tasa del 30%.
El resultado fiscal se determinará como sigue:
1. En primer término, se obtiene la utilidad fiscal.
Es importante señalar que el resultado anterior será la utilidad fiscal, sólo cuando los ingresos acumulables sean superiores a las deducciones autorizadas y a la PTU pagada en el ejercicio. En caso contrario, se obtendrá una pérdida fiscal (véase el rubro siguiente de este Capítulo).
Por otra parte, la fracción VI del artículo noveno de las DTLISR14 establece que las personas morales del régimen general de la LISR que con anterioridad al 1o. de enero de 2014 hubiesen sufrido pérdidas fiscales en los términos del Capítulo V del Título II de la LISR vigente hasta el 31/XII/2013, que no hubiesen sido disminuidas en su totalidad a esa fecha, disminuirán dichas pérdidas en los términos del Capítulo V del Título II de la LISR, considerando únicamente el saldo de dichas pérdidas pendiente de disminuir, que conforme a la LISR vigente hasta el 31/XII/2013, se encuentre pendiente de disminuir.
2. Enseguida se obtendrá el resultado fiscal.
Respecto a las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores que se apliquen para determinar el resultado fiscal, actualizadas (véase el rubro siguiente de este Capítulo).
1. Determinación del resultado fiscal del ejercicio de 2017.
• No se tienen pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
• No se pagó PTU en el ejercicio.
2. Determinación del resultado fiscal del ejercicio de 2017.
• No se tienen pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
• Se pagó PTU en el ejercicio.
3. Determinación del resultado fiscal del ejercicio de 2017.
• Se tienen pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
• Se pagó PTU en el ejercicio.
CASO 1
PLANTEAMIENTO
Determinación del resultado fiscal del ejercicio de 2017.
• No se tienen pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
• No se pagó PTU en el ejercicio.
DATOS
DESARROLLO
1o. Determinación del resultado fiscal del ejercicio de 2017.
COMENTARIOS
Se muestra el procedimiento para obtener el resultado fiscal del ejercicio, el cual servirá como base para determinar el impuesto anual.
REFERENCIA
Artículos 9o. y noveno, fracción VI, de las DTLISR14.
CASO 2
PLANTEAMIENTO
Determinación del resultado fiscal del ejercicio de 2017.
• No se tienen pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
• Se pagó PTU en el ejercicio.
DATOS
DESARROLLO
1o. Determinación del resultado fiscal del ejercicio de 2017.
COMENTARIOS
Se muestra el procedimiento para obtener el resultado fiscal del ejercicio, el cual servirá como base para determinar el impuesto anual. Como se observa, la variante de este caso práctico en relación con el anterior, es que la persona moral pagó PTU en el ejercicio, la cual se puede disminuir de los ingresos acumulables para obtener el resultado fiscal.
REFERENCIA
Artículos 9o. y noveno, fracción VI, de las DTLISR14.
CASO 3
PLANTEAMIENTO
Determinación del resultado fiscal del ejercicio de 2017.
• Se tienen pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
• Se pagó PTU en el ejercicio.
DATOS
DESARROLLO
1o. Determinación del resultado fiscal del ejercicio de 2017.
COMENTARIOS
Se muestra el procedimiento para obtener el resultado fiscal del ejercicio, el cual servirá como base para determinar el impuesto anual. Como se observa, la variante de este caso práctico en relación con los anteriores es que la persona moral tiene pérdidas fiscales de ejercicios anteriores, las cuales se pueden disminuir de la utilidad fiscal para obtener el resultado fiscal.
REFERENCIA
Artículos 9o. y noveno, fracción VI, de las DTLISR14.
De acuerdo con el artículo 57 de la LISR, la pérdida fiscal se obtendrá de la diferencia entre los ingresos acumulables del ejercicio y las deducciones autorizadas por dicha Ley, cuando el monto de estas últimas sea mayor que los ingresos.
El resultado obtenido se incrementará, en su caso, con la PTU pagada en el ejercicio en los términos del artículo 123 de la CPEUM, como sigue:
La pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse de la utilidad fiscal de los 10 ejercicios siguientes, hasta agotarla.
Por otra parte, cabe destacar que cuando el contribuyente no disminuya en un ejercicio la pérdida fiscal de ejercicios anteriores, pudiendo haberlo hecho conforme a lo anterior, perderá el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores y hasta por la cantidad en la que pudo haberlo efectuado.
A este respecto, es importante señalar que existe el criterio normativo del SAT que a continuación se transcribe:
31/ISR/N Aumento de la pérdida fiscal en declaraciones complementarias.
De conformidad con el artículo 57, tercer párrafo de la Ley del ISR, cuando el contribuyente no disminuya en un ejercicio la pérdida fiscal del ejercicio anterior, pudiendo haberlo hecho conforme al mencionado artículo, perderá el derecho a hacerlo en los ejercicios posteriores y hasta por la cantidad en la que pudo haberlo efectuado.
El segundo párrafo del mencionado artículo refiere que sólo podrá disminuirse la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio, contra la utilidad fiscal de los diez ejercicios siguientes hasta agotarla.
Por lo tanto, si a través de declaración normal, declaración de corrección por dictamen y declaración de corrección, en los casos en los que la autoridad fiscal haya ejercido sus facultades de comprobación, el contribuyente incrementa la utilidad fiscal declarada o convierte la pérdida fiscal declarada en utilidad fiscal, se considera que no se pierde el derecho a disminuir una cantidad igual a la utilidad fiscal incrementada, o a disminuir adicionalmente, una cantidad igual a la pérdida convertida en utilidad fiscal, ya que la amortización correspondiente no pudo haberse hecho de conformidad con lo dispuesto en el mismo artículo 57 de la Ley del ISR.
El monto de la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio, se actualizará multiplicándolo por el factor de actualización siguiente:
En relación con lo anterior, el criterio normativo del SAT 30/ISR/N establece lo siguiente:
30/ISR/N Actualización de pérdidas fiscales. Factor aplicable.
De conformidad con el artículo 57 de la Ley del ISR, el monto de la pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio debe ser actualizado multiplicándolo por el factor correspondiente al periodo comprendido desde el primer mes de la segunda mitad del ejercicio en que ocurrió, hasta el último mes del propio ejercicio.
El artículo 6o., fracción II de la citada Ley, establece que para determinar el valor de un bien o de una operación al término de un periodo el factor de actualización se obtendrá dividiendo el Indice Nacional de Precios al Consumidor del mes más reciente del periodo, entre el citado índice correspondiente al mes más antiguo del periodo.
Por tanto, en términos del artículo 6o., fracción II de la Ley del ISR, el factor para actualizar la pérdida fiscal referida en el citado artículo 57 de la Ley del ISR, se obtendrá dividiendo el Indice Nacional de Precios al Consumidor del mes de diciembre del ejercicio en que ocurrió la pérdida, entre el correspondiente al mes de julio del mismo ejercicio.
La parte de la pérdida fiscal de ejercicios anteriores ya actualizada pendiente de aplicar contra utilidades fiscales se actualizará multiplicándola por el factor de actualización siguiente:
En este caso, cuando sea impar el número de meses del ejercicio en que ocurrió la pérdida, se considerará como primer mes de la segunda mitad, el mes inmediato posterior al que corresponda la mitad del ejercicio.
El derecho a disminuir las pérdidas fiscales es personal del contribuyente que las sufra y no podrá ser transmitido a otra persona ni como consecuencia de fusión.
En el caso de escisión de sociedades, las pérdidas fiscales pendientes de disminuirse de utilidades fiscales, se deberán dividir entre las sociedades escindente y las escindidas, en la proporción en que se divida la suma del valor total de los inventarios y de las cuentas por cobrar relacionadas con las actividades comerciales de la escindente cuando ésta realizaba preponderantemente dichas actividades, o de los activos fijos cuando la sociedad escindente realizaba preponderantemente otras actividades empresariales. Para determinar la proporción mencionada, se deberán excluir las inversiones en bienes inmuebles no afectosS a la actividad preponderante.
1. Determinación de la pérdida fiscal del ejercicio de 2017.
• No se pagó PTU en el ejercicio.
2. Determinación de la pérdida fiscal del ejercicio de 2017.
• Se pagó PTU en el ejercicio.
3. Actualización y amortización en ejercicios posteriores de la pérdida fiscal generada en 2017.
CASO 1
PLANTEAMIENTO
Determinación de la pérdida fiscal del ejercicio de 2017.
• No se pagó PTU en el ejercicio.
DATOS
DESARROLLO
1o. Determinación de la pérdida fiscal del ejercicio de 2017.
COMENTARIOS
Se muestra el procedimiento para obtener la pérdida fiscal del ejercicio.
REFERENCIA
Artículo 57.
CASO 2
PLANTEAMIENTO
Determinación de la pérdida fiscal del ejercicio de 2017.
• Se pagó PTU en el ejercicio.
DATOS
DESARROLLO
1o. Determinación de la pérdida fiscal del ejercicio de 2017.
COMENTARIOS
Como se observa, la variante de este caso en relación con el anterior es que la empresa pagó PTU en el ejercicio de 2017, la cual incrementa el monto de la pérdida fiscal del mismo ejercicio.
REFERENCIA
Artículo 57.
CASO 3
PLANTEAMIENTO
Actualización y amortización en ejercicios posteriores de la pérdida fiscal generada en 2017.
DATOS
DESARROLLO
1o. Actualización de la pérdida fiscal por el ejercicio en que ocurrió (2017).
2o. Amortización de la pérdida fiscal del ejercicio de 2017 en la utilidad del ejercicio de 2018.
3o. Amortización del remanente de la pérdida fiscal del ejercicio de 2017, en la utilidad del ejercicio de 2019.
4o. Amortización del remanente de la pérdida fiscal del ejercicio de 2017, en la utilidad del ejercicio de 2020.
COMENTARIOS
Respecto de las pérdidas fiscales sufridas en el ejercicio de 2017, la actualización previa a la disminución de resultados abarca dos aspectos, como se aprecia en el presente caso, al seguir pasos sucesivos para su actualización en tanto no se agoten o caduquen y al contemplar el factor de actualización del periodo comprendido entre el primer mes de la segunda mitad del ejercicio en que se sufran y el último mes del mismo ejercicio, siendo éste el primer cálculo del (os) sucesivo(s) que habrá que efectuar, pues a partir de dicho ajuste se actualizarán por el periodo comprendido entre el mes en que se hayan actualizado por última vez y el último mes de la primera mitad del ejercicio en que se aplicarán.
Las personas morales del régimen general de la LISR que con anterioridad al 1o. de enero de 2014 hubiesen sufrido pérdidas fiscales en los términos del Capítulo V del Título II de la LISR vigente hasta el 31/XII/2013, que no hubiesen sido disminuidas en su totalidad a esa fecha, disminuirán dichas pérdidas en los términos del Capítulo V del Título II de la LISR, considerando únicamente el saldo de dichas pérdidas pendiente de disminuir, que conforme a la LISR vigente hasta el 31/XII/2013, se encuentre pendiente de disminuir.
REFERENCIA
Artículos 57 y noveno, fracción VI, de las DTLISR14.
Según el artículo 9o. de la LISR, las personas morales deberán pagar el impuesto anual aplicando al resultado fiscal la tasa de 30%, conforme a lo siguiente:
El impuesto del ejercicio se pagará mediante declaración que se presentará ante las oficinas autorizadas, dentro de los tres meses siguientes a la fecha en que termine el ejercicio.
1. Determinación del ISR anual de una persona moral por el ejercicio de 2017.
CASO 1
PLANTEAMIENTO
Determinación del ISR anual de una persona moral por el ejercicio de 2017.
DATOS
DESARROLLO
1o. Determinación del ISR anual de una persona moral por el ejercicio de 2017.
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Se muestra la mecánica que habrá de seguirse para obtener el impuesto anual causado por las personas morales, una vez determinado el resultado fiscal (véanse los rubros anteriores de este capítulo). Cabe destacar que el ISR del ejercicio se verá disminuido con las cantidades enteradas en los pagos provisionales del mismo impuesto (véase el capítulo siguiente), incluidas las retenciones efectuadas por el pago de intereses.
REFERENCIA
Artículos 9o. y 54.
De acuerdo con el artículo 14 de la LISR, las personas morales efectuarán pagos provisionales mensuales a cuenta del impuesto del ejercicio, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquel al que corresponda el pago, conforme a las bases que a continuación se señalan:
1o. En primer término, se calculará el coeficiente de utilidad correspondiente al último ejercicio de 12 meses por el que se hubiera o debió haberse presentado declaración, como sigue:
Según la regla 3.3.2.1 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2015, las personas morales que en el ejercicio de 2013 hubieran aplicado la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo, deberán calcular el coeficiente de utilidad como sigue:
Lo indicado en el párrafo anterior también será aplicable a las personas morales que en la declaración anual del ejercicio de 2015 o 2016 hayan aplicado el estímulo fiscal por deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo, efectuada durante el tercer cuatrimestre (septiembre-diciembre) del ejercicio de 2015, o bien, durante el ejercicio de 2016, a que se refieren las fracciones II y IV del artículo tercero de las DVTLISR16.
Las personas morales que optaron por acumular sus inventarios que tenían al 31/XII/2004, para efectos de calcular el coeficiente de utilidad, correspondiente a los pagos provisionales del ISR del ejercicio de 2017, podrán no incluir el importe del inventario acumulado en el ejercicio de 2016, en la utilidad fiscal o en la pérdida fiscal.
Lo anterior será aplicable, siempre que el coeficiente de utilidad corresponda a los ejercicios de 2012, 2013, 2014, 2015 o 2016, según corresponda.
A nuestro juicio, quienes opten por aplicar dicho procedimiento no deberán incluir el importe del inventario acumulable en los ingresos nominales a que se refiere el tercer párrafo del artículo 14 de la LISR.
Lo que antecede tiene su fundamento en la regla 3.3.3.4 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2017.
Las personas morales que distribuyan anticipos o rendimientos a sus miembros, adicionarán a la utilidad fiscal o reducirán de la pérdida fiscal, según corresponda, el monto de los anticipos y rendimientos que, en su caso, hubieran distribuido a sus miembros, en el ejercicio por el que se calcule el coeficiente.
Cuando en el último ejercicio de 12 meses no resulte coeficiente de utilidad conforme a lo anterior, se aplicará el correspondiente al último ejercicio de 12 meses por el que se tenga dicho coeficiente, sin que ese ejercicio sea anterior en más de cinco años a aquel por el que se deban efectuar los pagos provisionales.
Es importante destacar que el artículo 10 del RISR establece que se calculará hasta el diezmilésimo el coeficiente de utilidad determinado para calcular los pagos provisionales del ISR.
2o. La utilidad fiscal para el pago provisional se determinará de la manera siguiente:
Las personas morales que distribuyan anticipos o rendimientos a sus miembros, disminuirán la utilidad fiscal para el pago provisional con el importe de los anticipos y rendimientos que las mismas distribuyan a sus miembros, en el periodo comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que se refiere el pago.
A la utilidad fiscal determinada conforme a lo anterior se le restará, en su caso, la pérdida fiscal de ejercicios anteriores pendiente de aplicar contra las utilidades fiscales, sin perjuicio de disminuirla de la utilidad fiscal del ejercicio.
Los ingresos nominales serán los ingresos acumulables, excepto el ajuste anual por inflación acumulable. Tratándose de créditos o de operaciones denominados en unidades de inversión, se considerarán ingresos nominales, los intereses conforme se devenguen, incluyendo el ajuste que corresponda al principal por estar los créditos u operaciones denominados en dichas unidades.
Por otra parte, según el artículo 14, inciso a), de la LISR, para determinar los pagos provisionales no se deberán considerar los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero que hayan sido objeto de retención por concepto del ISR ni los ingresos atribuibles a sus establecimientos ubicados en el extranjero que estén sujetos al pago del ISR en el país donde se encuentren ubicados estos establecimientos.
3o. Los pagos provisionales serán las cantidades que resulten conforme a lo siguiente:
También podrá acreditarse contra dichos pagos provisionales la retención de ISR que se le hubiera efectuado al contribuyente en el periodo por el pago de intereses.
Tratándose del segundo ejercicio, el primer pago provisional comprenderá el primero, el segundo y el tercer mes del ejercicio, y se considerará el coeficiente de utilidad del primer ejercicio, aun cuando no hubiera sido de 12 meses.
Como se mencionó en el apartado anterior de este capítulo, el artículo 14 de la LISR indica que a la utilidad fiscal determinada para calcular los pagos provisionales se le restará, en su caso, la pérdida fiscal de ejercicios anteriores pendiente de aplicar contra las utilidades fiscales, sin perjuicio de disminuirla de la utilidad fiscal del ejercicio; sin embargo, no establece si dichas pérdidas que se disminuirán en los pagos provisionales deben ser actualizadas.
A su vez, el artículo 57 de la mencionada Ley sólo establece el procedimiento para actualizar las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores, cuando se disminuyan de la utilidad fiscal del ejercicio.
Por lo anterior, surge la duda de si las pérdidas fiscales deben actualizarse al disminuir la utilidad fiscal en los pagos provisionales. En nuestra opinión, dichas pérdidas sí se deben actualizar al disminuir la utilidad fiscal en los pagos provisionales y, para estos efectos, se debe observar lo mencionado en el artículo 57 de la LISR, debido a que de no realizar la actualización de las mismas, posiblemente se originaría un entero en los pagos provisionales del ISR, el cual no guardaría debida relación con el impuesto definitivo a pagar.
A este respecto, resulta interesante citar un criterio aislado de la Sala Regional de Morelos del Tribunal Fiscal de la Federación (actual Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa), el cual se refiere a la LISR vigente hasta el 31 de diciembre de 2001, pero que, sin embargo, el contenido de los artículos que se citan en la misma son prácticamente iguales a los que se contienen en la actual ley:
PERDIDAS FISCALES OCURRIDAS EN EJERCICIOS ANTERIORES. DERECHO A QUE SE ACTUALICEN PARA AMORTIZARLAS CONTRA LAS UTILIDADES FISCALES EN PAGOS PROVISIONALES. El artículo 12, fracción II, último párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 1993, que establece las bases para efectuar los pagos provisionales, señala que a la utilidad fiscal determinada conforme a esa fracción se le restará, en su caso, la pérdida fiscal de ejercicios anteriores pendiente de aplicar contra las utilidades fiscales, sin perjuicio de disminuir dicha pérdida de la utilidad fiscal del ejercicio, sin agregar más al respecto, pero obviamente este precepto debe adminicularse con el contenido del sexto párrafo del artículo 55 de la invocada ley, mismo que permite la actualización de pérdidas fiscales ocurridas en un ejercicio y en tal virtud el contribuyente queda facultado para actualizar las pérdidas fiscales que viene arrastrando de ejercicios anteriores para amortizarlas contra las utilidades fiscales, tanto de pagos provisionales como la del ejercicio final, según sea el caso, pues no existe dispositivo alguno, que limite expresamente dicha actualización, sólo el caso de la declaración final del ejercicio.
Juicio No. III. 153/94. Sentencia de 7 de julio de 1995, por unanimidad de 3 votos. Magistrado Instructor: Leopoldo Ramírez Olivares. Secretaria: Lic. María Rita Tovar Meza.
Criterio aislado de la Sala Regional de Morelos del Tribunal Fiscal de la Federación.
Revista del Tribunal Fiscal de la Federación, número 93, septiembre de 1995, págs. 67 y 68.
En el DOF del 15 de noviembre de 2016, la SHCP dio a conocer la LIF2017, la cual, en términos generales, entró en vigor el 1o. de enero de 2017.
Se otorgaun estímulo fiscal a las personas morales del régimen general
El monto de la PTU que se disminuya en los términos señalados en este numeral, en ningún caso será deducible de los ingresos acumulables de la persona moral.
2. Para los efectos del estímulo fiscal anterior, se estará a lo siguiente:
a) El estímulo fiscal se aplicará hasta por el monto de la utilidad fiscal determinada para el pago provisional que corresponda.
b) En ningún caso se deberá recalcular el coeficiente de utilidad determinado con motivo de la aplicación del citado estímulo.
Asimismo, de acuerdo con el artículo segundo del Decreto por el que se otorga un estímulo fiscal en materia de deducción inmediata de bienes nuevos de activo fijo para las micro y pequeñas empresas (DOF 18/I/2017), las personas morales del régimen general que en el citado ejercicio apliquen el estímulo fiscal por deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo, podrán disminuir de la utilidad fiscal determinada, el monto de esa deducción efectuada en el mismo ejercicio. El citado monto de la deducción inmediata, se disminuirá, por partes iguales, en los pagos provisionales del ejercicio de 2017, a partir del mes en que se realice la inversión. La mencionada disminución se realizará en los pagos provisionales de ese ejercicio de manera acumulativa. No se podrá recalcular el coeficiente de utilidad para determinar los pagos provisionales.